注册会计师审计独立性研究 本文简介：
注册会计师审计独立性研究【摘要】审计质量的高低影响着公司财务信息质量的高低，审计的独立性是审计本质特点的集中体现，是确保审计质量的重要前提。文章在审计的理论基础以及对国内外关于审计独立性的研究文献加以回顾和分析的基础上，结合我国现阶段的具体情况，对影响审计独立性的因素进行了研究，并提出了提高审计独立
注册会计师审计独立性研究 本文内容：
注册会计师审计独立性研究
【摘要】审计质量的高低影响着公司财务信息质量的高低，审计的独立性是审计本质特点的集中体现，是确保审计质量的重要前提。文章在审计的理论基础以及对国内外关于审计独立性的研究文献加以回顾和分析的基础上，结合我国现阶段的具体情况，对影响审计独立性的因素进行了研究，并提出了提高审计独立性的建议。
【关键词】审计独立性；影响因素；建议
审计是具有独立性的经济监督活动。正因为审计局有独立性，才受到社会的信任，才能保证审计人员依法进行的经济监督活动客观公正，提出证实财务状况和经营成果的审计信息才更有价值，才能对被审计单位确定或解除受托经济责任提供依据，更好地发挥审计的监督作用。然而美国安然公司破产案以及安然和安达信的背后勾结使审计面临严峻的挑战，之后也有一些会计师事务所的违规事件纷纷浮出水面，审计的独立性备受质疑。本文从审计独立性的已有研究进行了梳理，从审计独立性现状出发研究其中存在的问题。
一、
关于审计独立性研究的主要内容
（一）
审计独立性的含义
审计作为一种监督机制，其实践活动历史悠久，但我国学者对审计独立性的定义至今未达成一致，政府部门如CICPA、审计署等只是制定了提高审计独立性的相关措施，如2002年，CICPA为加强注册会计师在执行业务过程中的独立性，制定并采取了如谈话提醒制度等的一系列自律性行业监管机制和重要举措，但并未给出审计独立性权威的科学严谨且令人信服的定义。笔者认为，必须明确审计独立性的含义，才能在此基础上更好地开展审计工作和处理审计失败案件，提高公众对审计独立性的信任度。
借鉴美国独立准则委员会所下的定义，即“审计独立性是指审计人员不收那些危及或按常理性预期会危及其作出无偏见审计决策能力的压力及其他因素的影响”。这一定义要求审计人员不仅要遵守审计规则，还要对自身的独立性进行“自省”。引用Thomas
G.
Higgins的观点，“注册会计师必须拥有独立性，实际上有两种，即实质上的独立和形式上的独立性”。实质上的独立是指注册会计师在行使对通用会计准则执行及剩余会计准则制定的监督权时必须与被监督企业没有任何特殊的利益关系，而形式上的独立性则要求注册会计师在执行监督的过程中始终保持一种超然的独立精神状态和信心，客观公正地发表审计意见。
（二）
审计独立性的理论基础
经济学和管理学的基础，审计作为一种经济管理活动，与委托代理、产权经济学等方面颇有渊源。审计的原始意义就是查账，即由会计人员以外的第三者，对会计报表和财务报表进行审查，借以验证其公允性和合法性。现代审计理论中的审计关系人就是据此产生的。第一关系人，即审查主体(审计机构或人员)，他们根据审计委托者的委托对被审计单位的财务状况以及有关人员履行受托经济责任情况进行验证、审查，并提出审查报告书或者证明书；第二关系人，即审查客体(被审计单位)，它们对审计委托者承担的委托经济责任，须经审计机构或人员验证审查后才能确定或解除；第三关系人，即审计委托者，被审计单位对它们承担某种受托经济责任，它们之间存在一定的权责关系。审计关系必须有委托审计者、审计者和被审计者三方关系人构成，缺少任何一方，独立、客观、公正的审计将不复存在。这是由财产所有权与经营管理权相分离决定的，财产所有者对企业拥有所有权但不亲自参加经营管理，为了保护自身的利益，财产所有者迫切希望了解与自己有经济联系的经济组织的财务收支和经济状况。这就需要对负有受托经济责任的经营管理者进行审查，而这种审查只有由独立于他们之外的第三者执行，才能得到正确、公允、可靠的结果。这就是审计机构或人员的所谓超然独立性。
二、
关于注册会计师审计独立性的影响因素
（一）
公司治理结构缺陷
从审计关系人来看，审计师的委托由审计委托者，即公司股东大会或者董事会下设的审计委员会委托，但是随着股份制的高度发展，财产所有者无论是大股东还是小股东都处于“虚设”状态而无法做现实的审计委托人，被审计单位的管理当局却扮演着真正审计委托人的角色，决定审计人员的聘任及收费等问题。对于审计部门来说，会计师事务所对被审计单位具有经济依赖性。所以，公司可以通过选聘和付费来对审计人员施加压力，从而使审计部门的独立性遭到破坏。
（二）
审计市场竞争激烈
有序、恰当的竞争环境是维持审计人员独立性的重要因素之一，过度的市场竞争使审计市场变得过于浮躁和复杂。当前我国存在众多规模较小、审计质量控制和自律机制不健全、技术力量相对薄弱的会计师事务所。这些中小事务所有时会为了生存空间通过降低收费、收回扣、支付介绍费等手段来获得业务，甚至为被审计单位包庇掩饰其财务漏洞与错误，置客户的信用度于不顾，导致审计独立性失效。
（三）
监管体制不到位，被查风险低
由于《注册会计师法》尚未修订
完善，行政监管、行业自律监管如何界定没有依
据。行政监管从两年的实践来看，似乎也有些力
不从心。行业内几乎人人知道的，许多业务是靠
给予回扣、信息费等影响独立性的手段获得的，
部分项目的意见是按照委托人的意图发表的情
况，目前基本上未查处过或查处的比例小，与巨
大的经济利益相比，其收益和风险不对等。我国
注册会计师是否真的敢于向客户说“不”，还是
避重就轻，一方面给监管部门一个独立的印象，
另一方面又不至于在重大事项上得罪客户。
（四）
审计部门同时进行审计和非审计业务
审计与非审计服务存在利益冲突，提供非审计服务
的注册会计师常常角色互换，事实上参与客户的
管理决策，使独立性受到损害；同时，注册会计师
为了争取利润丰厚的非审计服务业务，也可能会压低审计收费或在审计意见方面做出让步，从而
影响其独立性。审计师应该有能力发现问题并
在必要时向客户说“不”。然而，在另一方面，审计师的生存与发展取决于其客户的多少，说
“不”可能会导致客户的流失。这是审计师常常面临的的两难选择。
（五）
审计部门管理层商业意识浓厚
由于审计部门控制权高度集中，利益高度集中，该如何分配，无制度制约，并且无人监管。权利层在利润高于一切的指导下，自然会忽视和降低对独立性的关注。在经济利益的驱动下，一些处于发展阶段的
会计师事务所，迫于生计，为了抢夺市场，扩大规模，确实难以不服从委托人的意愿，甚至参与造假，使注册会计师出现信任危机。另外，部分注册会计师的业务素质较差，由于历史原因，有部分人员没有系统学习过会计、审计理论，平时不注意更新知识，业务知识老化，跟不上时代的步伐，更不知如何保持独立性。
（六）
审计部门业务处理不合理
注册会计师挂靠事务所的情况较多，采用
“游击队的战术”，一个注册会计师就是一个分
所的问题依然存在。一名注册会计师招集一帮
临时业务助理人员，承接项目后，主要依靠业务
助理人员去完成，出具的审计报告，由未亲自参
加项目的注册会计师签字，靠出卖签字权获取丰
厚的收人。人的精力是有限的，对于一年可以签
署完成几十个审计报告的注册会计师，其能亲自
参加完成项目的情况值得怀疑。许多业务助理
人员未经过培训，不具有专业胜任能力，也不应
该独立去执行业务，依靠业务助理人员来保持独
立性，根本上就存在问题。
三、
提高注册会计师审计独立性的对策
独立性是注册会计师执业审计业务的生命，
是客观公正的前提，注册会计师提供的是诚信产
品，为提高注册会计师审计独立性，应从以下几
方面采取应对的措施。
1．修订并不断完善《注册会计师法》，依法治理行业执业环境，保护和促进行业的健康发展，给注册会计师独立执业提供法律保障。目前行业发
展中出现体制不顺、社会失信、市场混乱和权利
保障度低等影响独立性的问题，大都与法制环境
有关，因此完善行业管理体制、界定行政监管、行业自律监管的范围、明确法定执业范围、确立内部的管理机制、事务所和注册会计师的权利和义务等，给注册会计师一个公正的执业环境。
2．在行业协会出台制度规定和完善事务所的内部治理结构，形成有效的机制，制约所有者和经营者出于经营目的，干预注册会计师发表的
独立审计意见，在一定程度上保证注册会计师有良好的内部执业环境。看来通过职业培训提高
注册会计师的职业胜任能力可能不是重点，重点是要减轻注册会计师说“不”时所必须承受的压力。
3．注册会计师审计独立性的思考应充分考虑非审计服务业务与审计业务存在的潜在冲突，通过各种措施加强监督与引导，限制一个事务所同时为一个客户做非审计服务业务和审计业务，以保证注册会计师的独立性不受损害，通过加强行业自律，提高职业道德水准，维护会计信息的真实性和市场竞争的公正性。
4．控制注册会计师每一个年度出具审计报告的数量，同时规定未参加编制工作底稿的注册
会计师不得为该报告签字。要求各事务所报送注册会计师签字报告清单，对于“高产报告”的
注册会计师进行严格监管。使事务所规模、注册
会计师人数与出具的报告数量匹配，才能从时间上对报告质量有保障，同时还可以控制一下低价竞争的问题。
5．理顺协会、证监会、财政部、审计署在注册
会计师行业监督中的职能与分工，建立起分工合
理、全面的监管体系，加大事务所和注册会计师
被查处的风险。我们认为，注册会计师行业的监
管还是应以协会为主，因为协会熟悉这个行业的
特点、具有一批素质较高的监管人员，具备兼管
这个行业能力的条件。政府有关部门主要加强
领导和监督协会，促使协会建立起对事务所公
平、科学、合理的监管体系。事务所在有力的监
管环境中，自然会自觉加强对注册会计师职业道
德的监管和执业素质的提高，防范风险，提高执业质量。
6．审计业务质量主要是由注册会计师业务
能力体现出来，包括审计的详细和深入程度，审计方法的先进性，审计工作底稿的完善程度等，为了提高审计质量水平，坚持对事务所的执业人员进行后续教育和后续考试，自然形成一套的优胜劣汰的机制，可以解决目前一旦成为注册
会计师，就不愿进行实质上的学习现状，后续教
育和后续考试制度是提高注册会计师素质的有效途径之一。同时提升注册会计师的思想道德素质，抵制住来自外界的种种诱惑，自觉遵守注
册会计师执业道德。
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